Дробление бизнеса — это бизнес-процесс реорганизации компании, в результате которого вместо одной фирмы появляется ряд новых самостоятельных структур. Эксперт Ассоциации налоговых консультантов Андрей Илларионов рассказывает, что нужно делать, чтобы отбиться от обвинений в незаконном дроблении бизнеса.
При проверке правомерности дробления налоговый орган проверяет два следующих момента:
- наличие деловой цели дробления (должно быть четкое управленческое решение, почему при дроблении бизнесом легче управлять);
- самостоятельность организаций, образованных при дроблении бизнеса.
Если наличие деловой цели дробления может помочь налогоплательщику при различных видах деятельности, то самостоятельность организаций, образованных при дроблении бизнеса, является той самой волшебной палочкой-выручалочкой, которая может помочь даже при осуществлении одинакового вида деятельности у организаций, возникших после дробления.
Основной причиной отмены решений налоговых органов по результатам проверок является недоказанность подконтрольности и несамостоятельности ведения предпринимательской деятельности участниками взаимосвязанных хозяйственных операций.
Таким образом, на сегодняшний момент даже не деловая цель, а именно самостоятельность организаций, образованных при дроблении бизнеса, является краеугольным камнем преткновения при спорах о неправомерном дроблении бизнеса.
В связи с этим организациям, которые возникли при дроблении бизнеса, разумно регистрироваться по разным адресам и вообще как можно меньше иметь точек соприкосновения. Директору организации, использующей льготный режим налогообложения, нужно подписывать договоры, отличные от договоров своего партнера по дроблению. Логично было бы издать новую учетную политику и другие внутренние документы организации.
Важным моментом является тот факт, что самостоятельность новой организации могла бы быть подтверждена документально и партнерами организации. С этой целью можно составить акт о представительских расходах, в котором можно зафиксировать встречи с представителями контрагентов.
Довод о взаимозависимости не сработает при доказывании налогового правонарушения, если налогоплательщик докажет самостоятельность организаций, образованных при дроблении (Постановление АС СЗО от 19.03.2020 N А13-18722/2017).
Как указано в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.
В соответствии с п. 3 и 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случае если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В случае если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.2018, сказано, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и третьих лиц не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение специального налогового режима, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.
Взаимозависимость сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 11542/07 также разъяснено, что участие в сделках лиц, признанных взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.
Законодательство РФ не запрещает ведение хозяйственной деятельности между взаимозависимыми лицами. Организации, входящие в единый холдинг, заключают коммерческие сделки от своего имени.
Эффективность и целесообразность управленческих решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, находятся вне сферы налогового и судебного контроля. Таким образом, основной причиной отмены решений налоговых органов по результатам проверок является именно недоказанность подконтрольности и несамостоятельности ведения предпринимательской деятельности участниками взаимосвязанных хозяйственных операций.
Ошибки налогоплательщиков при дроблении бизнеса
| N | Ошибка дробления | Комментарий | Номер дела |
| 1 | Нет типовых расходов для соответствующего вида деятельности | Затраты налогоплательщика признаны необоснованными, не связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и документально не подтверждены | Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18 июня 2019 г. по делу N А63-9070/2018 |
| 2 | Искусственное деление помещения | Заявителем искусственно (при отсутствии разумного экономического обоснования) была создана ситуация, направленная на занижение физического показателя «площадь зала», что позволило ему не учитывать доходы от реализации услуг по общей системе налогообложения | Постановление ФАС Поволжского округа от 17 мая 2019 г. по делу N А65-27699/2018 |
| 3 | Распределение между участниками схемы покупателей | Налоговый орган доначислил налог на прибыль, пени, штраф, штраф по НДС в связи с созданием обществом фиктивного документооборота при отсутствии реальной хозяйственной деятельности по реализации товаров подконтрольными ему контрагентами в целях сохранения ими условий применения УСН и минимизации выручки в целях исчисления налогов, предусмотренных общей системой налогообложения, и получения необоснованной налоговой выгоды | Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 03.08.2018 N Ф10-2644/2018 по делу N А48-2167/2017 |
| 4 | Произвольное движение товара в группе компаний | Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, что руководитель комитента вместе с взаимозависимым лицом, реализуя молочную продукцию в качестве индивидуального предпринимателя, имел возможность контролировать движение денежных потоков всех указанных организаций с целью минимизации налоговых обязательств | Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 6 марта 2018 г. по делу N А46-16687/2016 |
| 5 | Единый производственный процесс | Использование организациями кадрового персонала и имитации самостоятельной деятельности спорных юридических лиц в их совместной финансово-хозяйственной деятельности и работы общества и взаимозависимых организаций в едином производственном режиме | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 ноября 2018 г. по делу N А42-7696/2017 |
| 6 | Безвозмездное использование имущества | Деление работников по организациям имело формальный характер, так как указанные сотрудники выполняли трудовые функции в других обществах | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 октября 2017 г. по делу N А42-6484/2016 |
| 7 | Создание схемы перед расширением бизнеса | Злоупотребление обществом правом в сфере налоговых правоотношений, минимизация налоговых обязательств путем дробления бизнеса между ним и взаимозависимыми лицами с применением юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла | Постановление ФАС Дальневосточного округа от 4 июля 2018 г. по делу N А59-2443/2017 |
| 8 | Фиктивная самостоятельность организаций | Для минимизации налоговых платежей предприниматель использовала схему ухода от налогообложения путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленными, но фактически подконтрольными ей предпринимателями | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 февраля 2019 г. по делу N А05-13684/2017 |
| 9 | Отсутствие возможностей у партнеров исполнить свои обязательства | Вопрос нереальности совершения спорных хозяйственных операций индивидуальным предпринимателем и ООО неразрывно связан с отсутствием документального подтверждения оказанных услуг указанными контрагентами, их прямой взаимозависимости и подконтрольности, а также вывода наличных денежных средств учредителем и руководителем | Постановление ФАС Уральского округа от 26 сентября 2017 г. по делу N А07-23019/2016 |
| 10 | Единый административный центр | Подконтрольность обществу созданных юридических лиц; единая кадровая политика взаимозависимых юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; формальный перевод сотрудников при создании новых юридических лиц; общее ведение бухучета у взаимозависимых юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; осуществление деятельности под единой торговой маркой; наличие расчетных счетов взаимозависимых юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в одних и тех же кредитных учреждениях; единая ценовая политика; при создании новых юридических лиц ККТ перерегистрировалась в налоговом органе одним и тем же сотрудником | Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 декабря 2018 г. по делу N А27-27939/2017 |
| 11 | Показатели организаций близки к предельным значениям для применения спецрежимов | Используя взаимозависимость юридических лиц, находящихся на УСН, систематически не перечисляя денежные средства за строительно-монтажные работы, налогоплательщик регулировал предельный объем полученных третьими лицам денежных средств, осуществлял контроль за предельным размером доходов, необходимым для применения взаимозависимыми лицами специального режима налогообложения | Постановление ФАС Дальневосточного округа от 4 июля 2018 г. по делу N А59-2443/2017 |
| 12 | ИП в группе компаний — действующие сотрудники | Предприниматели не вели самостоятельную деятельность и не могли принимать ежедневные решения, касающиеся предпринимательской деятельности, будучи занятыми в необходимый для этого период исполнением трудовых обязанностей в обществе | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 апреля 2019 г. по делу N А13-13943/2015 |
| 13 | Участники схемы не могли выполнить самостоятельно данный вид работ | Компания не являлась реальным участником рассматриваемых предпринимательских отношений, поскольку услуги и работы, предусмотренные в договорах, она фактически не выполняла. По результатам оценки добытых налоговым органом доказательств в делах N А28-10008/2013, А50-4544/2014 арбитражными судами были сделаны выводы о том, что фактически услуги из вышеуказанного перечня были оказаны иными юридическими лицами | Постановление ФАС Уральского округа от 9 февраля 2018 г. по делу N А50-16961/2017 |
| 14 | Использование фиктивных посредников | Совокупность выявленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует об отсутствии деловой цели, кроме применения вычетов по НДС. ИП, располагая всеми необходимыми ресурсами, мог самостоятельно оказывать транспортные услуги без подконтрольного ему посредника | Постановление ФАС Поволжского округа от 4 апреля 2018 г. по делу N А57-7249/2017 |
| 15 | Искусственное увеличение расходов при помощи подконтрольных лиц | Налогоплательщик искусственно увеличил расходы, уменьшив налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. Используя взаимозависимость указанных лиц, находящихся на упрощенной системе налогообложения, систематически не перечисляя денежные средства за строительно-монтажные работы, заявитель регулировал предельный объем полученных третьими лицами денежных средств, осуществлял контроль за предельным размером доходов, необходимым для применения взаимозависимыми лицами специального режима налогообложения | Постановление ФАС Дальневосточного округа от 4 июля 2018 г. по делу N А59-2443/2017 |
| 16 | Оказание идентичных услуг | Применение схемы ухода от налогообложения путем вовлечения взаимозависимого лица (ИП) с целью сохранения права на применение УСН | Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22 января 2018 г. по делу N А70-5924/2017 |
| 17 | Наличие задолженностей в группе компаний | В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что финансово-хозяйственная деятельность осуществляется на одной производственной территории; обе организации располагаются в одном административном здании, используют общую оргтехнику, пользуются услугами одного банка, система дистанционного банковского обслуживания «Банк-Клиент» для обслуживания их счетов подключена к одному телефонному номеру, получают корреспонденцию по одному почтовому адресу и используют один IP-адрес. Расчеты за оказанные услуги по переработке давальческого сырья общество не производило | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 августа 2018 г. по делу N А66-3666/2016 |
| 18 | Привилегированный характер сделок | В качестве доказательства взаимного влияния указанных обстоятельств на результаты экономической деятельности хозяйствующих субъектов инспекцией представлен сравнительный анализ договоров, заключаемых обществом в проверяемом периоде, свидетельствующий о привилегированном характере условий сделок | Постановление ФАС Уральского округа от 16 апреля 2018 г. по делу N А07-5370/2017 |
| 19 | Использование одного персонала | Из показаний свидетелей следует, что сотрудники воспринимают ООО и предпринимателя как единый субъект предпринимательской деятельности; отсутствует фактическое разделение деятельности сторон для работников и населения (работники предпринимателя при общении с населением представляются сотрудниками управляющей компании; на спецодежде сотрудников предпринимателя имеется логотип ООО; некоторые работники не знают точно, с кем у них оформлялись трудовые отношения; график дежурств утверждался генеральным директором ООО) | Постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 февраля 2018 г. по делу N А70-7737/2017 |
| 20 | Взаимозависимость субъектов группы | Два общества имеют один юридический адрес и контактный телефон, в штат последнего входят работники общества и взаимозависимых организаций | Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 февраля 2018 г. по делу N А70-7737/2017 |
А. Илларионов
Эксперт
Ассоциации налоговых консультантов